L’art. 3 comma 3-bis del DL n. 145/2023, modificando l’art. 51 comma 4 lett. b) del TUIR, ha previsto che in caso di concessione di prestiti ai dipendenti si assume il 50% della differenza tra l’importo degli interessi calcolato al tasso ufficiale di riferimento vigente alla data di scadenza di ciascuna rata o, per i prestiti a tasso fisso, alla data di concessione del prestito e l’importo degli interessi calcolato al tasso applicato sugli stessi.
Secondo il successivo comma 3-ter, “le disposizioni del comma 3-bis si applicano a decorrere dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto”.
Una prima questione riguarda l’ambito temporale di applicazione della nuova disposizione. È stato infatti rilevato che, alla luce delle suddette modifiche, il datore di lavoro dovrebbe, in caso, procedere a rettificare quanto già tassato in corso d’anno in sede di conguaglio (entro il 28 febbraio).
Con riferimento al momento di imputazione del compenso in natura in relazione alla concessione di prestiti ai dipendenti e di applicazione della ritenuta alla fonte, l’Agenzia delle Entrate ha affermato che il momento di applicazione della ritenuta è quello del pagamento delle singole rate del prestito, come stabilite dal relativo piano di ammortamento, salvo effettuare eventuali modifiche in sede di conguaglio (cfr. C.M. n. 98/2000, risposta al quesito 5.2.1, e ris. n. 44/2023).
Ciò posto, considerato che la modifica della determinazione del compenso in natura in relazione alla concessione di prestiti ai dipendenti è entrata in vigore il 17 dicembre 2023, e si applica relativamente a tutti gli interessi pagati nel periodo d’imposta 2023, l’Agenzia ritiene che relativamente agli interessi tassati precedentemente all’entrata in vigore della norma, il datore di lavoro debba necessariamente tener conto della nuova regola di determinazione del reddito in sede di conguaglio.
Un’altra questione posta, sempre in relazione al modificato art. 51 comma 4 lett. b) del TUIR, riguarda il fatto che la norma non disciplina espressamente il regime applicabile in caso di rinegoziazione del tasso di finanziamento, fattispecie nella quale muta uno degli elementi essenziali alla base del calcolo del fringe benefit (il tasso applicato).
In particolare, nell’ambito del quesito posto, viene rilevato che in caso di rinegoziazione appare logico confrontare gli interessi effettivamente dovuti sulla base del tasso (fisso) determinato al momento della rinegoziazione con il TUR vigente al momento della rinegoziazione e non al momento della concessione del finanziamento originario; solo in questo modo, infatti, si può tener conto delle situazioni di mercato (e del TUR) vigenti al momento della rinegoziazione.
Nel caso di rinegoziazione da tasso variabile a tasso fisso, si dovrebbe poi tenere conto che la rinegoziazione modifica anche la disciplina fisale applicabile, in quanto si passa da un tasso variabile (per cui il TUIR prevede un confronto con gli interessi dovuti secondo il TUR vigente al momento della scadenza della rata) a un tasso fisso (caso in cui invece va preso il TUR vigente al momento della concessione del prestito a tasso fisso, che non può che essere il momento del passaggio da tasso variabile a fisso). In entrambi i casi, il confronto con il TUR vigente al momento della (iniziale) concessione del prestito concorrerebbe a determinare valori imponibili indipendenti dalla situazione sostanziale, la quale vede mutato l’elemento cardine costituito dal tasso di finanziamento quale variabile essenziale in grado di esprimere compiutamente la reale capacità contributiva del dipendente.
L’Agenzia delle Entrate concorda con la soluzione prospettata.
Con specifico riferimento all’ipotesi di rinegoziazione di finanziamenti, ritiene che la formulazione della norma citata – la quale per i prestiti a tasso fisso ai fini del confronto con l’importo degli interessi calcolato al tasso applicato al finanziamento fa riferimento al TUR vigente “alla data di concessione del prestito” – vada interpretata alla stregua del chiarimento reso in materia di detraibilità degli interessi per mutui con la circ. 19 giugno 2023 n. 14, secondo cui ai fini della corretta indicazione dell’importo degli interessi passivi “qualora sia stato stipulato un contratto di accollo/subentro/rinegoziazione/surroga occorre far riferimento alla data di stipula del contratto di accollo/subentro/rinegoziazione/surroga del mutuo. In tale circostanza, per data di stipula del contratto di mutuo è da intendersi la data di stipula del contratto di accollo/subentro/rinegoziazione/surroga del mutuo”.
In caso di rinegoziazione del contratto di mutuo a tasso fisso (compresa l’ipotesi di rinegoziazione di un precedente mutuo a tasso variabile), l’Agenzia è, pertanto, dell’avviso che il confronto vada effettuato fra gli interessi effettivamente dovuti sulla base del tasso fisso determinato al momento della rinegoziazione e il TUR vigente al momento della stipula della rinegoziazione del mutuo.
