L’esecuzione di interventi di recupero sui fabbricati (come il restauro e risanamento o la ristrutturazione edilizia), ai quali faccia seguito la cessione del bene, si caratterizza per alcune particolarità nell’applicazione dell’IVA.
In primo luogo, se la cessione avviene entro cinque anni dall’ultimazione dei lavori, vi è l’obbligo di avvalersi del regime di imponibilità, sia per i fabbricati abitativi (categoria catastale A, eccetto A/10), sia per quelli strumentali (categorie A/10 e gruppi catastali B, C, D, E).
Lo prevede l’art. 10 comma 1 nn. 8-bis) e 8-ter) del DPR 633/72, escludendo dal regime di esenzione IVA le cessioni effettuate dalle imprese che “hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’art. 3 comma 1 lett. c), d) ed f) del DPR 380/2001” (ossia restauro e risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia o ristrutturazione urbanistica).
Oltre cinque anni dalla data di fine lavori, invece, la cessione avviene in esenzione da imposta, salvo esercizio dell’opzione – nell’atto di compravendita – per l’imponibilità da parte del cedente, a norma del richiamato art. 10 comma 1 nn. 8-bis) e 8-ter) e l’IVA è dovuta con il meccanismo del reverse charge (se l’acquirente è un soggetto passivo d’imposta).
L’applicazione del regime di imponibilità comporta alcune riflessioni in merito alla determinazione dell’aliquota.
In linea generale, ci si avvale del disposto del n. 127-quinquiesdecies) della Tabella A, parte III, allegata al DPR 633/72, che stabilisce l’aliquota del 10% per i fabbricati (o porzioni di fabbricati) sui quali sono stati eseguiti gli interventi di recupero di cui all’art. 3 comma 1 del DPR 380/2001, fatta eccezione per gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria (lett. a) e b) della norma citata), se essi sono stati ceduti dalle imprese che hanno effettuato gli interventi.
A quest’ultimo riguardo, in base a quanto affermato dall’Amministrazione finanziaria, seppur relativamente al regime di imponibilità “obbligatorio” riferito alle cessioni eseguite dall’impresa di recupero entro cinque anni (circ. Agenzia delle Entrate n. 27/2006 e C.M. n. 182/96), sarebbe irrilevante, anche ai fini dell’aliquota ridotta, il fatto che la materiale esecuzione dei lavori sia stata eventualmente affidata, in tutto o in parte, a imprese appaltatrici.
Sembrerebbe, invece, necessario che gli interventi di recupero siano stati ultimati (così si è espressa la circ. Agenzia delle Entrate n. 8/2009, evidenziando che la norma in esame, diversamente da altre analoghe, non fa espresso riferimento ai fabbricati “non ultimati”).
L’ambito applicativo dell’aliquota del 10%, prevista dal citato n. 127-quinquiesdecies), è sufficientemente ampio. Tra gli altri, possono ritenersi inclusi anche gli immobili strumentali nonché gli immobili abitativi aventi le caratteristiche “di lusso”, ossia quelli individuati dalle categorie catastali A/1, A/8 e A/9 come indicato dalla circ. dell’Agenzia delle Entrate n. 31/2014 (lo ha affermato la C.T. Prov. Milano n. 4553/1/16).
In caso di possesso dei requisiti “prima casa” da parte dell’acquirente, invece, appare possibile beneficiare dell’aliquota IVA del 4% di cui al n. 21) della Tabella A, parte II, allegata al DPR 633/72.
Quest’ultima disposizione, riferita alla cessione di case di abitazione diverse da quelle classificate nelle categorie A/1, A/8 e A/9, infatti, non esclude i fabbricati che sono stati oggetto di interventi di recupero edilizio, qui in esame.
Tale conclusione sembra trovare la conferma dell’Agenzia delle Entrate, la quale ha ammesso l’applicazione dell’aliquota IVA del 4% anche per le cessioni di fabbricati abitativi poste in essere dalle imprese di costruzione o da quelle che hanno eseguito gli interventi di cui all’art. 3 comma 1 lett. c) d) ed f) del DPR 380/2001, in presenza delle condizioni “prima casa” (si veda la ris. n. 139/2007).
Le considerazioni sin qui esposte non sono replicabili con riguardo alle aliquote IVA applicabili alle prestazioni di servizi derivanti dai predetti interventi di recupero.
In linea generale, le prestazioni sono soggette ad aliquota IVA del 10%, se dipendono da contratti di appalto relativi alla realizzazione degli interventi edilizi diversi dalle manutenzioni ordinarie e straordinarie (n. 127-quaterdecies) della Tabella A, parte III, allegata al DPR 633/72).
L’aliquota del 4%, al ricorrere dei requisiti “prima casa” del committente, invece, è ammessa solamente per le prestazioni relative alla costruzione delle case di abitazione (n. 39) della Tabella A, parte II, allegata al DPR 633/72, mentre tale misura agevolativa è stata esclusa per gli interventi di recupero edilizio, tra cui la demolizione e successiva ricostruzione del fabbricato con aumento della volumetria (risposta a interpello Agenzia delle Entrate n. 564/2020).
